Federico Rasi, Studio Visentini Marchetti e Associati
Tratto dalla newsletter di Assoreti
La Cassazione con la sentenza 24 dicembre 2020, n. 29506, fornisce nuovi chiarimenti sugli effetti fiscali del patto di famiglia. Si tratta, come noto, di un nuovo contratto tipico che si pone l’obiettivo di agevolare il trasferimento di aziende o di partecipazioni societarie all’interno del nucleo familiare, quando il disponente è ancora in vita. Possono essere beneficiari del patto di famiglia soltanto i discendenti (ma non necessariamente i figli, potendo l’imprenditore decidere di saltare una generazione). Né il coniuge né gli ascendenti possono subentrare al disponente attraverso il patto di famiglia, neppure altri parenti e, men che mai, soggetti estranei alla famiglia. Devono partecipare al patto il coniuge e tutti coloro che sarebbero legittimari, ove nel momento della stipula si aprisse la successione nel patrimonio dell’imprenditore. Tale partecipazione è necessaria, non facoltativa.
Doppio passaggio
Per effetto della stipula del patto di famiglia sorge un diritto di credito dei futuri legittimari, cui corrisponde, specularmente, l’obbligo del discendente beneficiario di provvedervi subito (senza aspettare l’apertura della successione). Queste elargizioni, per la Corte, costituiscono un modus della donazione a favore di un soggetto determinato e come tali costituiscono un’altra donazione. Si registrano, dunque, due passaggi: il trasferimento dell’azienda o delle partecipazioni societarie dall’imprenditore in favore dell’assegnatario e la liquidazione del conguaglio ex art. 768 quater cod. civ., dall’assegnatario in favore dei legittimari non assegnatari. Dal punto di vista fiscale queste due operazioni devono essere separatamente valutate e tassate.
Normativa incompleta
Con riferimento alla legge tributaria, la Corte osserva che non vi è una disciplina fiscale che regoli “integralmente” il regime tributario del patto di famiglia; vi è un richiamo parziale a tale istituto nell’art. 3, comma 4 ter, d.lgs. n. 346 del 1990 che, a determinate condizioni, accorda una particolare esenzione. Questa esenzione copre però solo il trasferimento dal titolare dell’azienda o delle partecipazioni al beneficiario e non anche quanto corrisposto da parte di quest’ultimo agli altri legittimari. Il predetto art. 3, comma 4 ter, d.lgs. n. 346 del 1990, non risulta, infatti, fare alcun richiamo alle liquidazioni dei conguagli in favore dei legittimari non assegnatari. Ne consegue che il regime di esenzione può operare solo per il trasferimento dell’azienda o delle partecipazioni societarie a favore del beneficiario e non può estendersi anche alle successive elargizioni. La norma esentativa, come qualsiasi altra previsione agevolativa, non può che essere di stretta interpretazione, in quanto derogatoria rispetto al regime impositivo ordinario: perché anche queste operazioni beneficiassero dell’esenzione, il legislatore l’avrebbe dovuta testualmente prevedere. Queste ulteriori elargizioni, dunque, benché meramente attuative dell’originario programma negoziale, sono soggette alle ordinarie regole quanto a franchigie e aliquote applicabili.
I principi della sentenza
La Cassazione con la sentenza 24 dicembre 2020, n. 29506, afferma tre principi:
“Il patto di famiglia di cui agli artt. 768 bis e ss. c.c., è assoggettato all’imposta sulle donazioni sia per quanto concerne il trasferimento dell’azienda o delle partecipazioni societarie, operata dall’imprenditore in favore del discendente beneficiario, sia per quanto riguarda la liquidazione della somma corrispondente alla quota di riserva, calcolata sul valore dei beni trasferiti, effettuata dal beneficiario in favore dei legittimari non assegnatari.
In materia di disciplina fiscale del patto di famiglia, alla liquidazione operata dal beneficiario del trasferimento dell’azienda o delle partecipazioni societarie in favore del legittimario non assegnatario, ai sensi dell’art. 768 quater c.c., è applicabile il disposto del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 58, comma 1, intendendosi tale liquidazione, ai soli fini impositivi, donazione del disponente in favore del legittimario non assegnatario, con conseguente attribuzione dell’aliquota e della franchigia previste con riferimento al corrispondente rapporto di parentela o di coniugio.
L’esenzione prevista dal D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4 ter, si applica al patto di famiglia solo con riguardo al trasferimento dell’azienda e delle partecipazioni societarie in favore del discendente beneficiario, non anche alle liquidazioni operate da quest’ultimo in favore degli altri legittimari”.