Trust, si cambia

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di Redazione 9 Gennaio 2023 | 06:37

Kpmg* *Tratto dalla pubblicazione Wealth Point

 

Novità importanti in ambito trust, alla luce di una circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate. Nella sua pubblicazione Wealth Point, Kpmg indica le principali innovazioni per chi utilizza lo strumento.

Di seguito riportiamo i passaggi più rilevanti.

 

Circolare 34/E 20 ottobre 2022 L’Agenzia delle Entrate, a distanza di circa un anno dalla consultazione pubblica, il 20 ottobre u.s., ha pubblicato la Circolare definitiva in materia di Trust. Prima di entrare nel merito delle posizioni tecniche assunte dall’Ufficio, è opportuno evidenziare che l’Agenzia delle Entrate per la prima volta riconosce e affronta in dettaglio quasi tutte le tipologie di Trust elaborate dalla dottrina civilistica e non esaminate nella consultazioni pubblica, quali, ad esempio, i trust commerciali, liquidatori, di garanzia, autodichiarati e “Dopo di noi”.

Imposte dirette L’Agenzia delle Entrate, con riferimento alle imposte dirette, conferma sostanzialmente quanto aveva già affermato in precedenza. In particolare, in virtù dell’art. 73, comma 1, lettere b, c, d del TUIR, i Trust sono inclusi tra i soggetti passivi IRES.

Territorialità Ai fini della determinazione del reddito rileva la residenza del Trust per cui (salvo eccezioni specificate) il principio generale è che:  per i Trust residenti (commerciali e non) rilevano tutti i redditi ovunque prodotti; mentre per i Trust non residenti solo quelli prodotti nel territorio dello Stato (eccezione a questo principio avviene per i Trust trasparenti ed opachi «paradisiaci» vedi infra).

Trust trasparenti Nel caso di Trust trasparente residente in Italia il reddito ovunque conseguito è assoggettato a tassazione per trasparenza in capo al beneficiario residente come reddito di capitale ai sensi dell’art. 44, comma 1, lett. g) sexies, Tuir. E ciò indipendentemente dall’effettiva percezione di reddito. Invero: Se il beneficiario è una persona fisica: aliquote proporzionali e progressive Irpef; Se il beneficiario è una persona giuridica: 24% Ires. Inoltre, l’Agenzia ha affermato che tale criterio di tassazione vale anche per i trust esteri trasparenti con beneficiari italiani. In questa ultima ipotesi, l’Agenzia ritiene che tutti i redditi del Trust devono essere tassati in Italia anche se prodotti all’estero. Redditi soggetti ad imposta sostitutiva, non imponibilità o esenzioni Resta inteso che il reddito del trust già tassato in Italia perché soggetto, ad esempio, ad imposta sostitutiva non sconterà ulteriore imposizione in capo al beneficiario residente. Questo perché, in tal caso, il reddito non concorre alla formazione del reddito complessivo imponibile. Analogamente, qualora il reddito conseguito dal trust fruisca di un regime di non imponibilità o esenzione, l’attribuzione al beneficiario non darà luogo a tassazione in capo a quest’ultimo (es. l’alienazione dell’immobile detenuto da più di 5 anni).

Trust Opachi Con riferimento ai trust opachi, la posizione dell’Agenzia delle Entrate è sempre stata che i redditi conseguiti e tassati in capo al trust non dovevano subire una nuova imposizione in sede di distribuzione ai beneficiari del medesimo reddito. Tuttavia, alcuni chiarimenti sono stati resi con riferimento ai trust commerciali residenti. Trust opaco commerciale residente: per tale tipologia si applicano artt. 81 e ss. Tuir, art. 87 sulle plusvalenze esenti, art. 89 sui dividendi. Ne consegue che in caso di distribuzione di reddito, si rende applicabile art. 44, comma 1, lett. e), del Tuir, che prevede l’ulteriore tassazione come reddito di capitale degli utili derivanti dalla partecipazione al patrimonio anche di “enti” diversi dalle società. Inoltre, ai sensi dell’art. 47, comma 1, Tuir, si applicherà la presunzione legale di distribuzione utili, ai sensi del quale si presumono prioritariamente distribuite le riserve di utili e non di capitale. Tutto quanto premesso, il trust opaco assume il ruolo di sostituto d’imposta applicando una ritenuta alla fonte del 26% sui redditi distribuiti al beneficiari persone fisiche. Nota: possibile versamento in sanatoria ai sensi dell’art. 10 Statuto del Contribuente per eventuali distribuzioni antecedenti alla Circolare.

 Imposte indirette L’Agenzia delle Entrate conferma il recepimento dell’orientamento giurisprudenziale in virtù del quale:  l’atto istitutivo;  l’atto di dotazione dei beni; e  l’eventuale atto di sostituzione del Trustee sono definiti momenti durante la vita del trust in cui i trasferimenti sono strumentali e finalizzati al solo compimento degli scopi del trust stesso e, pertanto, non si applica l’imposta di donazione e l’imposta di registro e/o imposta ipotecaria e catastale si applica in misura fissa. Diversamente, all’atto di attribuzione dei beni vincolati in Trust ai beneficiari, realizzandosi il presupposto impositivo (effettivo trasferimento di ricchezza), si applica l’imposta sulle successioni e donazioni e/o l’imposta ipotecaria e catastale in misura proporzionale. Novità: detta attribuzione stabile potrebbe avvenire anche al momento dell’atto istitutivo o di dotazione nell’ipotesi in cui i diritti di cui godono i beneficiari siano pieni ed esigibili (trust trasparenti). Infatti, in tali casi, si verificherebbe subito un arricchimento suscettibile di tassazione immediata. Ai fini della liquidazione dell’imposta, l’Agenzia delle Entrate conferma quanto già esposto nella Circolare precedente (48/E del 2007) secondo cui essendo il Trust un atto giuridico complesso con una unica causa fiduciaria, le aliquote e le esenzioni sono individuate all’atto di attribuzione dei beni secondo quanto previsto dalla legge sulle donazioni (art. 2, commi 48 e 49 D.L. 262 del 2006). Trattandosi di una fattispecie a formazione progressiva, la residenza del disponente e la localizzazione dei beni apportati devono essere verificati all’atto di apporto dei beni in Trust.

Importante novità per chi avesse già versato imposte di donazione Nella circolare viene affrontato anche il tema di quanti abbiano liquidato e versato imposte di donazione al momento dell’istituzione o dell’attribuzione dei beni o diritti in trust. In particolare, l’Agenzia ha affermato che i versamenti effettuati in virtù della precedente interpretazione possono considerarsi a titolo definitivo. L’Agenzia, infatti, riconosce che il pagamento effettuato in buona fede al momento della segregazione possa considerarsi avvenuto a titolo definitivo, ma solo nei casi di “rapporti esauriti”. Quali siano i rapporti esauriti è chiarito dalla stessa agenzia, secondo la quale l’esaurimento si verificherebbe quando le attribuzioni hanno:  “I medesimi beneficiari”, nonché  “i medesimi beni e diritti sulla base dei quali è stata effettuata la liquidazione e il versamento delle relative imposte in sede di costituzione del trust o di dotazione dei beni o diritti allo stesso”. Nei rapporti esauriti non assume quindi rilevanza il fatto che, tra l’atto della segregazione e quello della devoluzione, possano essere cambiate la base imponibile, le aliquote o le esenzioni, con conseguente aumento o diminuzione del prelievo. L’Agenzia chiarisce che in questi casi “non procedendosi alla riliquidazione dell’imposta, non è possibile effettuare il rimborso delle imposte già̀ versate in sede di apporto (iniziale o successivo) dei beni o diritti al trust, anche laddove la base imponibile calcolata al momento delle successive attribuzioni ai beneficiari dovesse risultare inferiore a quella assoggettata a tassazione iniziale”.

Il contribuente può decidere di non avvalersi dagli effetti derivanti dall’esaurimento del rapporto e presentare istanza di rimborso in presenza dei presupposti e nei termini previsti dall’art. 60 del d.Lgs. N. 346 del 1990. Inoltre, nei casi di rapporti «non esauriti» resta ferma la possibilità di considerare le imposte già versate a scomputo dell’eventuale imposta dovuta al momento della futura attribuzione. Esenzioni e agevolazioni L’eventuale spettanza di esenzioni e agevolazioni sarà valutata di volta in volta al momento dell’attribuzione in presenza dei relativi presupposti (es. «Prima casa»).

Valore dei beni vincolati in trust Ai sensi dell’art. 2, comma 49 del decreto legge n.262 del 2006 l’imposta sulle successioni e donazioni è determinata applicando le aliquote previste al «valore globale dei beni e dei diritti al netto degli oneri da cui è gravato il beneficiario» determinato alla data del trasferimento a seconda del tipo di bene trasferito:  Immobile = valore venale commerciale;  Azioni, obbligazioni strumenti quotati = media prezzi ultimo trimestre;  Partecipazioni non quotate = patrimonio netto ultimo bilancio. Attribuzioni prive di formalità e atti formati all’estero L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che nel caso in cui il trustee effettui le attribuzioni “senza formalità” (ad esempio, nel caso di versamento di somme tramite bonifico bancario) trova applicazione l’art. 56-bis, comma 3 del D.lgs. 346/90, ponendo, così, in capo al beneficiario il dovere di provvedere alla registrazione volontaria ed al versamento dell’imposta dovuta, dando inoltre la possibilità all’amministrazione finanziaria di conoscere la franchigia eventualmente usufruita dal medesimo.

 Ivie e Ivafe Anche i trust possono essere soggetti all’obbligo di corrispondere l’IVIE e l’IVAFE sugli immobili e le attività finanziarie detenute all’estero. Infatti, per effetto della modifica intervenuta con la legge di bilancio 2020, i Trust residenti (non commerciali) in Italia devono assolvere al pagamento di tali imposte per gli immobili e le attività finanziarie detenute all’estero dal 1° gennaio 2020. Tuttavia la Circolare specifica che IVIE e IVAFE non devono essere assolti dai beneficiari di Trust opachi perché manca il presupposto della proprietà. Nulla specificando in ambito di trust trasparenti. Sul punto l’Ufficio sembrerebbe escludere che siano obbligati anche i beneficiari di Trust trasparenti. Importi IVIE 0,76% quota titolarità con franchigia 200 euro. Valore determinato dall’atto di acquisto, in mancanza valore di mercato. Per immobili UE, valore catastale determinato e rivalutato nel paese ove immobile è situato. Detrazione fino a concorrenza o credito d’imposta per assolvimento imposta nel paese ove è ubicato l’immobile.

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